ÃM 2012 4144 grovt skattebrott

SVARSSKRIVELSE Sida 1 (25) 

Riksåklagarens kansli Datum Dnr 

Rättsavdelningen 2012-12-14 ÅM 2012/4144 

Ert datum 

Er beteckning 

Chefsåklagaren Lars Persson 2012-06-08 B 366-12 Rotel 18 

Högsta domstolen 

Box 2066 

103 12 STOCKHOLM 

PD m.fl. ./. riksåklagaren angående 

grovt skattebrott m.m. 

(Göta hovrätts, avd.3, dom 2011-12-21 i mål B 1406-11) 

Högsta domstolen har förelagt riksåklagaren att avge svarsskrivelse i målet. Jag 

vill anföra följande. 

Jag har inhämtat yttrande från Ekobrottsmyndigheten. Myndigheten har till sitt 

yttrande fogat ett yttrande från chefsåklagaren Mats Mattsson och f.d. vice 

chefsåklagaren Christer Ström. Yttrandena bifogas. 

Inställning 

Jag bestrider ändring av hovrättens dom och anser att det inte finns skäl att 

meddela prövningstillstånd i målet. 

Bakgrund 

I de yttranden som inkommit från Ekobrottsmyndigheten redogörs för omständigheterna 

i målet. Jag får i dessa delar hänvisa till yttrandena. 

Grunder och frågan om prövningstillstånd 

Ekobrottsmyndighetens yttrande 

Även när det gäller grunderna för min inställning i målet och frågan om prövningstillstånd 

kan jag till stor del ansluta mig till vad Ekobrottsmyndigheten 

anfört. Jag vill dock tillägga följande och utgår därvid från förutsättningarna 

för prövningstillstånd och de frågor och omständigheter som de tilltalade hävdar 

att det finns skäl för Högsta domstolen att pröva. 

Postadress Gatuadress Telefon E-post 

Box 5553 

114 85 STOCKHOLM 

Östermalmsgatan 87 C, 3 tr. 010 – 562 50 00 

Telefax 

010 – 562 52 99 

registrator@aklagare.se 

Webbadress 

www.aklagare.se




Prejudikatdispens 

Bestämmelsen 

Enligt 54 kap. 10 § första stycket 1 rättegångsbalken får prövningstillstånd 

meddelas om det är av vikt för ledning av rättstillämpningen att överklagandet 

prövas av Högsta domstolen (prejudikatdispens). För att bevilja prövning enligt 

denna punkt krävs alltså att ett avgörande av Högsta domstolen blir av generell 

betydelse för bedömningen av framtida mål som innehåller liknande frågeställningar. 

Den enskildes intresse av att få till stånd en prövning i Högsta domstolen 

kan alltså inte föranleda prövningstillstånd på denna grund (Fitger, Rättegångsbalken, 

s. 54:26). 

Frågan om EPR varit skattskyldigt och bokföringsskyldigt? 

Överklagandena 

Samtliga tre tilltalade hävdar att de inte ska dömas för de åtalade brotten eftersom 

bolaget EPR Investment Inc. (EPR) varken varit skattskyldigt eller bokföringsskyldigt 

i Sverige. De anser att EPR:s verksamhet bestått i att bedriva 

spelverksamhet genom anordnande av internetpoker på en server som bolaget 

förhyrt i Kahnawakee i Kanada. Bolagets hela intäkt har genererats genom att 

bolagets kunder deltagit i spel som tillhandahållits av bolaget på den nämnda 

servern. Enligt de tilltalade har bolagets kärnverksamhet varit förlagd till spelservern 

i Kahnawakke. De marknadsföringsåtgärder och administrativa åtgärder 

som utförts i Skara har i sig inte genererat några intäkter och kan därför 

endast anses vara att anse som understödjande verksamhet. Om EPR:s kärnverksamhet 

skulle anses ha bestått i att enbart marknadsföra spel anordnat av 

annan har bolaget haft ett fast driftställe i London, England. Detta då den maskinella 

utrustning som möjliggjort denna verksamhet har bestått i bolagets 

server som varit placerad i London. 

Enligt de tilltalade behövs det vägledning från Högsta domstolen när det gäller 

frågan var ett fast driftställe ska anses finnas i ett fall som det förevarande. Vidare 

behövs vägledning avseende vad som utgör stödjande och förberedande 

verksamhet samt hur begreppet ”affärsverksamhet” ska tolkas. 

Fast driftställe - inkomstskattelagen 

Av 6 kap. 7 § inkomstskattelagen (1999:1229) framgår att utländska juridiska 

personer är begränsat skattskyldiga i Sverige. Enligt 6 kap. 11 § första stycket 

1 innebär detta att den som är begränsat skattskyldig är skattskyldig för bl.a. 

inkomst från ett fast driftställe i Sverige. 

Begreppet fast driftställe definieras i 2 kap. 29 § inkomstskattelagen. Av paragrafens 

första stycke följer att med fast driftställe för näringsverksamhet avses 

en stadigvarande plats för affärsverksamhet varifrån verksamheten helt eller




delvis bedrivs. Enligt andra stycket innefattar uttrycket fast driftställe särskilt 

plats för företagsledning, filial, kontor, fabrik, verkstad, plats för utvinning av 

naturtillgångar, plats för byggnads-, anläggnings- eller installationsverksamhet 

och fastighet som är lagertillgång i näringsverksamhet. 

Definitionen av begreppet fast driftställe fick i stora drag sin nuvarande utformning 

i mitten av 1980-talet. Bestämmelsen återfanns då i kommunalskattelagen 

(1928:370). I förarbetena till lagändringen uttalades bl.a. följande (se 

prop. 1986/87:30 s. 42). 

Jag föreslår i det följande att bestämmelserna om fast driftställe i 61 § KL upphör 

som en följd av den slopade utbobeskattningen. Våra interna regler i fråga 

om beskattningsrätten till inkomst av rörelse bör då anpassas till vad som gäller 

internationellt. 

Vid utformningen av de interna skattskyldighetsreglerna bör framför allt två förhållanden 

beaktas. Det ena är att den interna beskattningsrätten bör vara så vidsträckt 

att den motsvarar den som tillkommer oss enligt de dubbelbeskattningsavtal 

vi ingår. Det andra är att de interna reglerna bör bygga på samma principer 

som OECD:s modellavtal, vilket numera alltid ligger till grund för de dubbelbeskattningsavtal 

Sverige ingår. Detta underlättar tillämpningen av såväl de interna 

reglerna som dubbelbeskattningsavtalen. 

Den interna beskattningsrätten bör i likhet med vad som föreskrivs i OECD:s 

modellavtal omfatta verksamhet som bedrivs från fast driftställe här i riket. 

Vid 1990 års skattereform ändrades definitionen i kommunalskattelagen på så 

sätt att ordet ”rörelse” byttes ut mot ”näringsverksamhet”. Det har ifrågasatts 

om begreppet näringsverksamhet i detta sammanhang innefattar all form av 

näringsverksamhet eller om det är fråga om ett mer inskränkt rörelsebegrepp. 

Frågan aktualiserades i rättsfallet RÅ 2009 ref. 91, där Regeringsrätten fann att 

det är det vidare begreppet som avses (se Andersson m.fl., Inkomstskattelagen 

– En kommentar [1 juli 2012, Zeteo], kommentaren till 2 kap. 29 § tredje 

stycket). 

Fast driftställe – OECD:s modellavtal 

I syfte att undvika internationell dubbelbeskattning publicerar Organisationen 

för ekonomiskt samarbete och utveckling (OECD) sedan lång tid tillbaka en 

modell för dubbelbeskattningsavtal mellan länder avseende skatt på inkomster 

och kapital. Den senaste versionen publicerades år 2010 (Model Tax Convention 

on Income and on Capital). 

I OECD:s modellavtal återfinns definitionen av fast driftställe i artikel 5. Definitionen 

överensstämmer till stor del med definitionen i inkomstskattelagen. I 

artikel 5 p. 4 återfinns en uppräkning av ett antal verksamheter av främst förberedande 

eller biträdande art som inte ska konstituera ett fast driftställe. Denna 

punkt saknar motsvarighet i 2 kap. 29 § inkomstskattelagen. I förarbetena konstaterades 

att de aktuella undantagen inte alltid togs med i de svenska dubbel-




beskattningsavtalen. Därtill kom att det ansågs som diskutabelt om de verksamheter 

av förberedande och biträdande art som omnämns i punkten över 

huvud taget självständigt kan utgöra ett fast driftställe så som det definieras i 

modellavtalet. Vid dessa förhållanden ansågs det inte finnas tillräckliga skäl att 

införa liknande undantagsbestämmelser i vår inhemska lagstiftning (se a. prop. 

s. 43). 

Artikel 5 p.1 i modellavtalet lyder på följande sätt. 

For the purposes of this Convention, the term “permanent establishment” means 

a fixed place of business through which the business of an enterprise is wholly or 

partly carried on. 

Till modellavtalet finns kommentarer som kan vara vägledande även när det 

gäller den svenska lagstiftningen (se Andersson m.fl., a.a., kommentaren till 2 

kap. 29 § andra stycket). 

I kommentaren till artikel 5 p. 1 konstateras att här ges en allmän definition av 

begreppet fast driftställe. Definitionen anges innefatta följande villkor (kommentaren 

st. 2). 

- the existence of a “place of business”, i.e. a facility such as premises or, in 

certain instances, machinery or equipment; 

- this place of business must be “fixed”, i.e. it must be established at a distinct 

place with a certain degree of permanence; 

- the carrying on of the business of the enterprise through this fixed place of 

business. This means usually that persons who, in one way or another, are 

dependent on the enterprise (personnel) conduct the business of the enterprise 

in the State in which the fixed place is situated. 

Som ett exempel på när ett företag inte kan anses bedriva sin verksamhet genom 

ett driftställe nämns i kommentaren att en teleoperatör träffar ett roamingavtal 

med en utländsk operatör i syfte att tillåta sina användare att ansluta 

till den utländska operatörens nätverk. Enligt ett typiskt roamingavtal överför 

teleoperatören endast samtal till den utländska operatörens nätverk och varken 

sköter eller har fysisk tillgång till det nätverket. Teleoperatören kan inte anses 

förfoga över den plats där det utlänska nätverket finns, varför den inte kan utgöra 

ett fast driftställe (st. 9.1). 

Ett företags verksamhet anges huvudsakligen utföras av entreprenörer eller av 

personal. Vidare uttalas följande (st. 10). 

.-.-.- But a permanent establishment may nevertheless exist if the business of the 

enterprise is carried on mainly through automatic equipment, the activities of the 

personnel being restricted to setting up, operating, controlling and maintaining 

such equipment. Whether or not gaming and vending machines and the like set 

up by an enterprise of a State in the other State constitute a permanent establishment 

thus depends on whether or not the enterprise carries on a business activity




besides the initial setting up of the machines. A permanent establishment does 

not exist if the enterprise merely sets up the machines and then leases the machines 

to other enterprises. A permanent establishment may exist, however, if the 

enterprise which sets up the machines also operates and maintains them for its 

own account. .-.-.- 

I kommentaren till artikel 5 p. 4 uttalas att det ofta är svårt att skilja mellan 

sådan verksamhet som är av förberedande eller biträdande art och sådan verksamhet 

som inte är det. Vidare uttalas följande (st. 24). 

.-.-.- The decisive criterion is whether or not the activity of the fixed place of 

business in itself forms en essential and significant part of the activity of the enterprise 

as a whole. Each individual case will have to be examined on its own 

merits. In any case, a fixed place of business whose general purpose is one which 

is identical to the general purpose of the whole enterprise, does not exercise a 

preparatory or auxiliary activity. .-.-.- 

Under st. 42.1 – 42.10 i kommentaren behandlas frågor om fast driftställe för 

företag som idkar elektronisk handel. Som framgår av hovrättens dom finns en 

översättning av dessa punkter i Skatteverkets handledning för internationell 

beskattning för år 2010 (s. 531 ff.). Hovrätten har kort sammanfattat vad kommentaren 

innehåller i detta avseende. 

I st. 42.2 uttalas att en webbsida på Internet, vilken är en kombination av 

mjukvara och elektroniska data, inte i sig utgör materiell egendom. Den anges 

därför inte kunna vara en plats som kan utgöra ”plats för affärsverksamhet” 

eftersom det inte finns någon ”anordning, exempelvis en lokal, eller i vissa fall 

maskiner eller utrustning” (syftar tillbaka på st. 2 i kommentaren) såvitt avser 

mjukvaran och data som avser webbsidan. Å andra sidan är servern på vilken 

webbsidan är lagrad och genom vilken den är tillgänglig ett stycke utrustning 

som finns på en fysisk plats och denna plats kan utgöra en ”fast plats för affärsverksamhet” 

för företaget som driver servern. 

När det gäller st. 42.3 uttalas följande (domen s. 30). 

Under punkten 42.3 framgår att, om företaget som bedriver verksamhet genom 

en webbsida själv förfogar över servern, t.ex. äger eller driver servern på vilken 

webbsidan är lagrad och används, kan platsen där servern finns utgöra ett fast 

driftställe för företaget om övriga förutsättningar i artikeln är uppfyllda. 

Här bör noteras att i det angivna exemplet på att företaget själv förfogar över 

servern anges att företaget äger (eller hyr) och driver servern på vilken webbsidan 

är lagrad och används. 

I st. 42.5 behandlas frågan om ett företags affärsverksamhet kan sägas bedrivas 

helt eller delvis på en plats där företaget har utrustning, såsom en server, till sitt 

förfogande. Här anges att frågan om ett företags affärsverksamhet helt eller 

delvis bedrivs genom sådan utrustning måste prövas från fall till fall och med




beaktande av om det kan sägas att företaget på grund av sådan utrustning har 

anordning till sitt förfogande och bedriver rörelseverksamhet där. 

Av st. 42.6 framgår att när ett företag har ett fast driftställe på en viss plats kan 

ett fast driftställe föreligga även om ingen personal från det företaget behöver 

finnas på den platsen för skötseln av utrustningen. Personals närvaro är inte 

nödvändig för att anse att ett företag helt eller delvis bedriver sin verksamhet 

på en plats när det rent faktiskt inte behövs någon personal för att bedriva affärsverksamhet 

på den platsen. Denna slutsats anges vara tillämplig på e- 

handel i samma utsträckning som den är tillämplig på annan verksamhet i vilken 

automatisk utrustning används, t.ex. automatisk pumputrustning som används 

vid utvinning av naturresurser. 

I st. 42.7 uttalas att frågan om speciell verksamhet som bedrivs genom datautrustning 

på en viss plats ska anses vara av förberedande eller biträdande art 

enligt artikel 5 p. 4 måste undersökas från fall till fall med beaktande av de 

olika funktioner som företaget utför genom den utrustningen. Som exempel på 

verksamhet som allmänt sett anses vara av förberedande eller biträdande art 

nämns bl.a. tillhandahållande av en kommersiell länk – väldigt lik en telefonlinje 

– mellan leverantörer och konsumenter samt reklam för varor och tjänster. 

Om emellertid sådana funktioner i sig själva utgör en väsentlig och betydande 

del av företagets hela affärsverksamhet eller om andra kärnfunktioner i företaget 

bedrivs via datorutrustningen, skulle, enligt vad som framgår av st. 42.8, 

dessa gå utöver de verksamheter som omfattas av p. 4 och om utrustningen 

utgör en plats för affärsverksamhet för företaget (som tas upp i p. 42.2–42.6) 

skulle det föreligga ett fast driftställe. 

Enligt st. 42.9 är vad som utgör kärnfunktioner för ett visst företag beroende av 

arten av den affärsverksamhet som företaget bedriver. Företag som bedriver 

affärsverksamhet genom att sälja produkter via Internet (e-handel) är inte verksamt 

med att driva servrar och bara den omständigheten att det kan göra så på 

en viss plats är inte tillräckligt för att dra slutsatsen att verksamhet som bedrivs 

på den platsen är mer än förberedande och biträdande. I sådana fall måste arten 

av den verksamhet som bedrivs på den platsen undersökas mot bakgrund av 

den affärsverksamhet som företaget bedriver. Om verksamheten bara är förberedande 

eller biträdande för affärsverksamheten att sälja produkter på Internet 

(t.ex. en server som används uteslutande för reklam, visa en produktkatalog 

eller tillhandahålla information till potentiella kunder), är p. 4 tillämplig och 

platsen kommer inte att utgöra ett fast driftställe. Om emellertid de typiska 

funktionerna med avseende på försäljning utförs på den platsen (till exempel 

att sluta avtal med kunden automatiskt, betalning och leverans av produkterna 

genom utrustningen på platsen) kan verksamheten inte anses vara bara förberedande 

eller biträdande.




I Skatteverkets Handledning för beskattning av inkomst vid 2012 års taxering 

uttalas att för att undantagen i artikel 5 p. 4 i modellavtalet ska vara tillämpliga 

ska verksamheten uteslutande vara av sådan art som anges där. En plats för 

affärsverksamhet som används både för verksamhet av förberedande eller biträdande 

art och för kärnverksamhet anges i sin helhet konstituera ett fast driftställe 

(se s. 128 och även st. 24, 42.7 och 42.8 i kommentaren till artikel 5 p. 4). 

Hovrättens dom 

Hovrätten konstaterar att centrala frågor i målet är vad som varit EPR:s kärnverksamhet, 

och var bolaget haft sitt (sina) fasta driftställe(n). För bedömningen 

av dessa frågor anges det vara av väsentlig betydelse att utreda var bolaget 

haft sin ledningsfunktion, vad bolaget haft för verksamhet och var den varit 

lokaliserad. 

Hovrätten har genom den utredning som lagts fram i målet funnit styrkt att PU, 

PN och PD såsom legala och faktiska företrädare för EPR styrt och lett verksamheten 

från Skara där företaget utvecklat, uppdaterat, förnyat och marknadsfört 

bolagets hemsida www.multipoker.com och tillhandahållit service. 

Hovrätten har därefter prövat de tilltalades invändning om att den verksamhet 

som bedrivits från Skara enbart har varit av förberedande och stödjande karaktär 

för EPR:s kärnverksamhet, vilken varit att som självständig aktör anordna 

onlinepokerspel på en av bolaget hyrd server placerad i Kahnawake i Kanada. I 

denna del finner hovrätten, bl.a. utifrån det avtal som ingåtts mellan EPR och 

WPC Productions Inc. (WPC), att det är WPC som driver det onlinepokersystem 

som gör det möjligt för spelare över hela världen att få åtkomst till delade 

bord genom olika kundanpassade nedladdningar och att EPR får denna åtkomst 

genom sitt eget varumärke. Vidare finner hovrätten att spelaren, för att få åtkomst 

till spelet, måste träffa ett juridiskt bindande användaravtal med WPC. 

Enligt hovrätten är det WPC som helt och fullt behärskar och kontrollerar onlinepokerspelet 

på servern i Kanada. Av avtalet och övrig utredning finner hovrätten 

att hela betalningshanteringen avseende pokerspelet kontrolleras av 

WPC. Hovrätten finner sammantaget att de tilltalades invändning om att EPR:s 

kärnverksamhet varit att självständigt anordna online-pokerspel på en av bolaget 

förhyrd server i Kanada är vederlagd. Av avtalet och övrig utredning finner 

hovrätten vidare att EPR inte kan anses ha haft rätt att självständigt anordna 

pokerturneringar på den aktuella servern enbart för spelare som anlitat EPR:s 

hemsida. 

Hovrätten övergår sedan till att pröva frågan om EPR:s ska anses ha ett fast 

driftställe i London, var bolaget haft en server och där bolagets egen hemsida 

varit lagrad. I detta avseende uttalar hovrätten följande. 

Av kommentaren framgår således att det ska göras en prövning från fall till fall 

med beaktande av de kärnfunktioner som företaget har, vilket beror på den affärsverksamhet 

som företaget bedriver.




Hovrätten har konstaterat att EPR:s kärnverksamhet varit att utveckla, uppdatera, 

förnya och marknadsföra sin webbsida från ett fast driftställe i Skara. Webbsidans 

funktion har varit att locka presumtiva pokerspelare till sig som, om de gått 

vidare och tryckt på ”Download”, automatiskt fått en programvara – den Kundanpassade 

nedladdningen – nedladdad på sin dator. För att komma vidare till 

spelbordet har spelaren måst ingå ett särskilt juridiskt bindande avtal med ett annat 

företag än EPR, nämligen WPC. Det kan med hänsyn härtill inte anses att de 

funktioner som EPR utfört genom servern, att placera sin webbsida där, skulle 

kunna utgöra ett fast driftställe för verksamheten. Det har snarare varit fråga om 

en plats för marknadsföring eller en reklamplats och inte ett försäljningsställe för 

en produkt där köparen/spelaren per automatik ingick ett avtal, ett avtal som för 

övrigt inte ingicks med EPR utan med WPC efter uppmaning om att noga läsa 

igenom villkoren för avatalet. 

Hovrätten finner således att EPR har bedrivit verksamhet från ett och endast ett 

fast driftställe vilket har varit beläget i Skara. 

Hovrätten konstaterar att de tilltalade invänt att såsom åtalet är utformat kan 

det inte anses att EPR bedrivit näringsverksamhet, eftersom det saknas ett 

vinstintresse då endast kostnadsrelaterade verksamheter har angivits. I denna 

del konstaterar hovrätten att det av den bokföring som tagits i beslag framgår 

att bolaget har haft intäkter från sin verksamhet i den omfattning som anges i 

åtalet. Enligt hovrätten har EPR därmed bedrivit näringsverksamhet som under 

den tid som åtalet avser omsatt drygt 222 miljoner kronor. 

Min bedömning 

Frågan om var EPR haft ett eller flera fasta driftställen är, som hovrätten uttalar, 

beroende av var bolaget haft sin ledningsfunktion, vad bolaget haft för 

verksamhet och var denna varit lokaliserad. Hovrätten har, efter att ha prövat 

bevisningen i målet, funnit styrkt att PU, PN och PD såsom legala och faktiska 

företrädare för EPR styrt och lett verksamheten från Skara där företaget utvecklat, 

uppdaterat, förnyat och marknadsfört bolagets hemsida 

www.multipoker.com och tillhandahållit service. Hovrättens bevisprövning har 

vidare utmynnat i att de tilltalades invändning om att den verksamhet som bedrivits 

från Skara enbart har varit av förberedande och stödjande karaktär för 

EPR:s kärnverksamhet, vilken varit att som självständig aktör anordna onlinepokerspel 

på en av bolaget hyrd server placerad i Kanada, befunnits vederlagd. 

Prövningen av den skatterättsliga frågan om EPR haft ett fast driftställe i Kanada 

är således beroende av hur den i målet åberopade bevisningen värderas. 

De tilltalade har i detta avseende varit starkt kritiska mot hovrättens bevisvärdering 

bl.a. när det gäller den vikt som lagts vid olika klausuler i det avtal som 

ingåtts mellan EPR och WPC, innebörden av det användaravtal som spelarna 

träffat med WPC, betalningshanteringen avseende pokerspelet och huruvida 

EPR haft rätt att självständigt anordna pokerturneringar på servern i Kanada.




När det gäller frågan om EPR haft rätt att självständigt anordna pokerturneringar 

på servern i Kanada har PN till sitt överklagande bifogat två skriftliga 

utsagor. Av dessa påstås framgå att EPR självständigt anordnat pokerspel från 

servern i Kanada. Jag återkommer till dessa skriftliga utsagor nedan under rubriken 

extraordinär dispens. 

Såvitt framgår av domen är hovrättens bevisvärdering i nu nämnt avseende 

noggrant utförd. Bevisfrågor är generellt sett inte lämpade för en prövning av 

Högsta domstolen. Det finns enligt min uppfattning inte något moment i hovrättens 

nu aktuella bevisvärdering som gör att en prövning av Högsta domstolen 

skulle vara av vikt för ledning av rättstillämpningen. Vidare bör nämnas att 

frågan om var ett företag haft ett driftställe måste bedömas från fall till fall. Vid 

denna bedömning ska en lång rad omständigheter beaktas, vilka kan vara av 

mycket varierande slag. En prövning av frågan om var ett företag haft ett fast 

driftställe riskerar därför ofta att utmynna i ett avgörande av begränsad betydelse 

utanför det enskilda målet. Enligt min mening finns det inte skäl att meddela 

prejudikatdispens när det gäller den nu aktuella frågan. 

När det sedan gäller frågan om EPR ska anses ha haft ett driftställe i London, 

Storbritannien, kan följande sägas. Vad som skulle konstituera ett driftställe i 

London är den server som EPR haft där, på vilken bolagets egen hemsida lagrats. 

Som nämnts har hovrätten funnit att EPR:s kärnverksamhet varit baserad i 

Skara och att denna bestått i att utveckla, uppdatera, förnya och marknadsföra 

bolagets hemsida www.multipoker.com. I denna del hävdar de tilltalade att det 

även behövs vägledning avseende vad som utgör stödjande och förberedande 

verksamhet. 

Som framgår av hovrättens dom utgör en webbsida på Internet inte materiell 

egendom och kan därför inte i sig konstituera ett fast driftställe. Däremot utgör 

den server, på vilken webbsidan är lagrad och genom vilken den blir tillgänglig, 

materiell egendom varför den plats där servern finns kan utgöra en sådan 

fast plats för affärsverksamhet som konstituerar ett fast driftställe. 

Enligt definitionen i 2 kap. 29 § inkomstskattelagen avses med fast driftställe 

för näringsverksamhet en stadigvarande plats för affärsverksamhet varifrån 

verksamheten helt eller delvis bedrivs. Enligt kommentaren till artikel 5 p.1 i 

OECD:s modellavtal är en förutsättning för förekomsten av ett fast driftställe 

att företagets verksamhet bedrivs från denna plats. 

Som nämnts har hovrätten funnit att EPR:s kärnverksamhet varit att utveckla, 

uppdatera, förnya och marknadsföra bolagets hemsida www.multipoker.com. 

Verksamheten var baserad i Skara. Hemsidan fanns på den i London lagrade 

servern. Spelarna gick in på EPR:s hemsida, varifrån de kunde ladda ned en 

programvara, den s.k. kundanpassade nedladdningen. För att få tillgång till 

spelet var spelarna tvungna att träffa ett juridiskt bindande avtal med WPC.




Genom nedladdningen öppnades en förbindelse till WPC:s server i Kanada där 

spelet ägde rum. De pengar som spelarna satsade i spelet sattes in på ett konto 

hos ett företag som ägdes av WPC. Betalningarna tillbaka till spelarna gick 

först via check från det nämnda företaget, men senare via EPR:s bankkonto i 

Credit Suisse till konton i Östgöta Enskilda Bank. 

Omständigheterna i målet är enligt min mening sådana att London inte kan 

anses ha utgjort en stadigvarande plats för affärsverksamhet varifrån EPR:s 

verksamhet till någon del bedrivits. Enbart det förhållandet att servern funnits 

där kan inte anses konstituera ett fast driftställe. Arbetet med att utveckla, uppdatera, 

förnya och marknadsföra bolagets hemsida har som nämnts utförts från 

Skara. Inget spel har skett på servern. Inte heller har några till spelet knutna 

betalningar skett på servern. Vad som skett är att spelarna, genom den kundanpassade 

nedladdningen, har kommit i kontakt med WPC:s server i Kanada, var 

spelet sedan ägt rum efter att spelarna träffat ett användaravtal med WPC. EPR 

har sedan fått provision från WPC för att ha anskaffat kunder till WPC:s spel. 

Serverns placering kan i ett fall som detta rimligtvis inte utgöra grund för att 

EPR ska anses vara begränsat skattskyldigt i Storbritannien. 

De tilltalade har särskilt lyft fram att det behövs vägledning avseende vad som 

utgör stödjande och förberedande verksamhet. 

Som framgått har bolagets webbsida lagrats i servern. Åtkomsten till webbsidan 

skedde genom kommunikation via internet. Serverns funktion har varit rent 

teknisk och begränsad till själva lagringen av webbsidan. 

Hovrätten har uttalat att EPR:s webbsidas funktion har varit att locka presumtiva 

pokerspelare till sig som, om de gått vidare, automatiskt fått en programvara 

nedladdad på sin dator. För att komma vidare till spelbordet har spelaren 

måst ingå ett särskilt juridiskt bindande avtal med ett annat företag än EPR, 

nämligen WPC. Med hänsyn härtill kan det enligt hovrätten inte anses att de 

funktioner som EPR utfört genom servern, att placera sin webbsida där, skulle 

kunna utgöra ett fast driftställe för verksamheten. Det har snarare varit fråga 

om en plats för marknadsföring eller en reklamplats och inte ett försäljningsställe 

för en produkt. 

I artikel 5 i modellavtalet anges under punkten 4 exempel på förhållanden som 

inte konstituerar ett fast driftställe. Av p. 4 e) framgår att verksamhet som 

främst är av förberedande eller biträdande art inte ska konstituera ett fast driftställe. 

I kommentaren till modellavtalet ges sedan exempel på förhållanden 

som är respektive inte är av förberedande eller biträdande art. 

Som nämnts har hovrätten funnit att EPR:s kärnverksamhet varit att utveckla, 

uppdatera, förnya och marknadsföra bolagets hemsida. Hovrätten har noggrant 

redovisat innehållet i modellavtalet och kommentaren till det i relevanta delar,




och då särskilt uppehållit sig vid den del som handlar om användning av en 

server i e-handelsammanhang (kommentaren till artikel 5, st. 42). I den delen 

anges reklam för varor eller tjänster som exempel på förberedande eller biträdande 

verksamhet i förhållande till kärnverksamheten som består av försäljning 

av varor. Begreppen marknadsföring och reklamplats som hovrätten hänvisar 

till i sina domskäl används således inte i själva artikeln utan är exempel på förberedande 

eller biträdande verksamhet. Hovrättens uttalande att det snarare 

varit fråga om en plats för marknadsföring eller reklam än ett försäljningsställe 

måste ses utifrån exemplen på förberedande eller biträdande verksamhet avseende 

e-handel i st. 42 och att försäljning, när det gäller sådan handel, utgör 

kärnverksamheten. Hovrätten har ansett att serverns begränsade funktion, att 

endast utgöra en lagringsplats för webbsidan, har inneburit att det endast är 

fråga om en biträdande verksamhet. 

I detta sammanhang kan en jämförelse göras med st. 42.6 i kommentaren där 

det sägs att personals närvaro inte är nödvändig för att anse att ett företag helt 

eller delvis bedriver sin verksamhet på en plats när det rent faktiskt inte behövs 

någon personal för att bedriva affärsverksamhet på den platsen. Som exempel 

nämns automatisk pumputrustning som används vid utvinning av naturresurser. 

Här kan konstateras att pumputrustningen utvinner något som finns på platsen. 

En webbsida som lagras på en server är däremot inte som sådan lokaliserad till 

platsen för servern, eller till någon plats över huvud taget. Det ligger därför 

nära till hands att anse att servrar med så begränsad funktion som den i målet 

endast är att anse som en biträdande verksamhet. 

Enligt min mening kan det inte råda någon osäkerhet beträffande frågan om 

EPR varit begränsat skattskyldigt i Storbritannien. Vidare skulle även i denna 

del utgången av prövningen av bevisfrågorna i målet vara av betydelse för 

Högsta domstolens därpå följande rättsliga bedömning. 

Som redan nämnts måste frågan om var ett företag haft ett driftställe bedömas 

från fall till fall. Vid denna bedömning ska en lång rad omständigheter beaktas, 

vilka kan vara av vara av mycket varierande slag. En prövning av frågan om 

var ett företag haft ett fast driftställe riskerar därför ofta att utmynna i ett avgörande 

av begränsad betydelse utanför det enskilda målet. När det gäller frågan 

om vad som är att bedöma som förberedande eller biträdande verksamhet uttalas 

i kommentaren att det ofta är svårt att skilja mellan de verksamheter som är 

av sådan art och de som inte är det. Varje enskilt fall måste bedömas utifrån 

sina omständigheter (st. 24). I avsnittet avseende e-handel uttalas att frågan om 

speciell verksamhet som bedrivs genom datautrustning på en viss plats ska 

anses vara av förberedande eller biträdande art måste undersökas från fall till 

fall med beaktande av de olika funktioner som företaget utför genom den utrustningen 

(st. 42.7). Med hänsyn härtill och till de omständigheter som hovrätten 

lagt till grund för sin bedömning anser jag att en prövning av det nu aktu-




ella målet skulle riskera att utmynna i ett avgörande av mycket begränsad betydelse 

för rättstillämpningen. 

Mot bakgrund av det sagda anser jag att det inte heller när det gäller den nu 

aktuella frågan finns skäl att meddela prejudikatdispens. 

De tilltalade hävdar även att det behövs vägledning beträffande hur begreppet 

”affärsverksamhet” ska tolkas. 

Som framgår av hovrättens dom har i åklagarens gärningsbeskrivning angivits 

att EPR bedrivit näringsverksamhet som under den tid som åtalet avser omsatt 

drygt 222 miljoner kronor. Åklagaren har påstått och hovrätten har funnit att 

EPR:s intäkter bestått av provision från WPC för att de anskaffat kunder till 

WPC:s spel. Jag kan inte se att denna fråga skulle kunna vara av intresse från 

prejudikatsynpunkt. 

Sammanfattningsvis anser jag att det inte finns skäl att meddela prejudikatdispens 

i målet. 

Extraordinär dispens 

Den rättsliga regleringen 

Prövningstillstånd får enligt 54 kap. 10 § första stycket 2 rättegångsbalken 

meddelas om det finns synnerliga skäl för en sådan prövning, såsom att det 

finns grund för resning eller att domvilla förekommit eller att målets utgång i 

hovrätten uppenbarligen beror på grovt förbiseende eller grovt misstag. 

I propositionen till den nu aktuella bestämmelsen uttalades att utrymmet för 

prövningstillstånd vid sidan av prejudikatdispensen bör vara ytterst begränsat. 

De fall som kan komma i fråga är resningsfallen och därmed jämförbara mycket 

sällsynta situationer. Vidare angavs att prövningstillstånd bör kunna medges 

i den utsträckning som de extraordinära rättsmedlen kan tillämpas. Den närmare 

innebörd som resnings- och domvillogrunderna getts i praxis bör vara 

vägledande också inom den ordinära fullföljdens ram (se prop. 1971:45, s. 90 

f). 

Resning till en tilltalads förmån får enligt huvudregeln i 58 kap 2 § 4 rättegångsbalken 

beviljas, om någon omständighet eller något bevis som inte tidigare 

har förebringats åberopas och dess förebringande sannolikt skulle ha lett 

till att den tilltalade frikänts eller till att brottet hänförts under en mildare 

straffbestämmelse än den som tillämpats. Även om det inte föreligger någon 

sådan sannolikhet, får resning enligt samma punkt beviljas om det, med hänsyn 

till vad sålunda och i övrigt förekommer, finns synnerliga skäl att på nytt pröva 

frågan om den tilltalade har förövat det brott för vilket han dömts (den s.k. tilläggsregeln).




När det gäller huvudregeln uttalar Lars Welamson/Johan Munck att sannolikhetskravet 

inte hänför sig till ett visst rättsfaktum utan till en viss bedömning. 

Vad som ska prövas är vad utgången sannolikt skulle ha blivit om omständigheten 

eller beviset hade förebragts i rättegången. Welamson/Munck konstaterar 

att oriktig bevisvärdering i och för sig inte är resningsgrund och att det nya 

materialet alltså måste ha ett visst bevisvärde. Vidare måste det nya materialet 

sättas i relation till värdet av den tidigare förebragta bevisningen. Ju mera övertygande 

den tidigare förebragta bevisningen till stöd för domen ter sig, desto 

större krav måste ställas på det nya materialet för att resning ska komma i fråga 

(se Welamson/Munck, Processen i hovrätt och Högsta domstolen, Rättegång 

VI, Upplaga 4, 2011, s. 201). 

Syftet med tilläggsregeln var enligt förarbetena att, särskilt i grova brottmål, 

resning i enstaka fall skulle kunna beviljas ”även då de nya omständigheterna 

eller bevisen icke äro av den styrka att de sannolikt skulle ha lett till annan utgång 

i skuldfrågan men de likväl äro ägnade att framkalla tvivelsmål om domens 

riktighet i detta avseende” (se Welamson/Munck, a.a., s. 203). 

Enligt 54 kap. 10 § första stycket 2 rättegångsbalken får prövningstillstånd vidare 

meddelas om målets utgång i hovrätten uppenbarligen berott på grovt förbiseende 

eller grovt misstag. Med att målets utgång i hovrätten uppenbarligen 

beror på grovt förbiseende eller grovt misstag avses enligt förarbetena att det 

förekommit ett grovt förbiseende eller grovt misstag med avseende på 

sakmaterialet. I kravet på att förbiseendet eller misstaget ska vara grovt ligger 

att det i väsentlig grad ska ha påverkat utgången (prop. 1971:45, s. 91). 

Av 59 kap. 1 § första stycket 4 rättegångsbalken följer att dom som vunnit laga 

kraft, efter klagan av den vars rätt domen rör, ska undanröjas på grund av domvilla, 

om det i rättegången förekommit ett grovt rättegångsfel som kan antas ha 

inverkat på målets utgång. 

Enligt 58 kap. 2 § 5 rättegångsbalken får resning till en tilltalads förmån beviljas 

om den rättstillämpning, som ligger till grund för domen, uppenbart strider 

mot lag. I Fitger uttalas att det i förarbetena till bestämmelsen som ett exempel 

på en uppenbart oriktig rättstillämpning anförs att domstolen förbisett eller 

uppenbart misstolkat en gällande lagbestämmelse. Ett annat redovisat exempel 

är att domstolen tillämpat en ny lag som i det föreliggande fallet inte varit tilllämplig 

i stället för en gammal lag eller omvänt. Även om rättstillämpningen 

inte innefattar ett uppenbart förbiseende eller misstag borde den ifrågavarande 

resningsgrunden kunna åberopas om det är fråga om en rättstillämpning som 

vid resningsfrågans bedömande klart och oemotsägligt framstår som oriktig (se 

Fitger, Rättegångsbalken – En kommentar på Internet, 58 kap. 2 § första stycket 

5).




Har hovrätten dömt utöver gärningsbeskrivningen? 


De tilltalade anför att hovrätten har dömt dem för brott hänförliga till den 

skattedeklaration som skulle ha getts in den 12 januari 2006 respektive den 

inkomstskattedeklaration som skulle ha getts in den 2 maj 2006. Dessa tidpunkter 

påstås ligga efter den tid som i gärningsbeskrivningen angivits för de 

brottsliga gärningarna (14 maj 2003 – 31 december 2005), varför de inte omfattas 

av gärningsbeskrivningen. Enligt de tilltalade har hovrätten, genom att 

döma dem för skattebrott i detta avseende, begått ett grovt rättegångsfel vilket 

konstituerar domvilla. 


Hovrätten har i denna del anfört följande. 

Av gärningsbeskrivningen framgår att det görs gällande att de tre tilltalade bedrivit 

bokföringsmässig verksamhet i EPR under perioden 14 maj 2003 – 31 december 

2005 och ansvarat för att bokföring … ägt rum i enlighet med bokföringslagens 

bestämmelser, ävensom har [de] varit ansvariga för att bolagets redovisnings- 

och deklarationsskyldighet fullgjorts. 

Härav följer att gärningsbeskrivningen täcker de moment som innefattar redovisningsskyldigheten 

för arbetsgivaravgifter liksom deklarationsskyldigheten avseende 

skatter under angiven tidsperiod. Hinder att pröva åtalet fullt ut föreligger 

därför ej. 


I gärningsbeskrivningens andra stycke anges att EPR:s verksamhet under perioden 

14 maj 2003 – 31 december 2005 omsatt drygt 222 miljoner kronor. I 

nästa stycke anges att de tilltalade såsom företrädare bedrivit bokföringsskyldig 

verksamhet i EPR bl.a. under perioden 14 maj 2003 – 31 december 2005 och 

ansvarat för bolagets bokföring, de anges även ha varit ansvariga för att bolagets 

redovisnings- och deklarationsskyldighet fullgjordes. 

I gärningsbeskrivningens fjärde stycke påstås i två punkter att de tilltalade tillsammans 

och i samförstånd gjort sig skyldiga till dels bokföringsbrott/försvårande 

av skattekontroll, dels skattebrott. I den första punkten anges 

att de tilltalade underlåtit att bevara räkenskapsinformation för perioden 14 maj 

2003 – 31 december 2005. I den andra punkten anges att de tilltalade underlåtit 

att till skatteverket lämna skattedeklarationer för beskattningsåren 2004 och 

2005 samt inkomstdeklarationer för taxeringsåren 2005 och 2006 med uppgifter 

om arbetsgivaravgifter respektive inkomst av näringsverksamhet. Förfarandet 

anges ha gett upphov till fara för att skatt undandras det allmänna med ett 

visst angivet belopp.




I likhet med vad som uttalas i yttrandet från chefsåklagaren Mats Mattsson och 

f.d. vice chefsåklagaren Christer Ström anser jag att tidsperioden 14 maj 2003 

– 31 december 2005 endast avgränsar åtalet tidsmässigt när det gäller påståendet 

om bokföringsbrott/försvårande av skattekontroll. Beträffande skattebrotten 

så har brotten tidsmässigt preciserats genom angivande av vilka skatte- respektive 

inkomstdeklarationer som avses. Det kan därför inte ha förelegat något 

hinder för hovrätten att döma de tilltalade för de deklarationer som skulle ha 

getts in senast den 12 januari respektive den 2 maj 2006. I sammanhanget kan 

också noteras att båda de aktuella deklarationerna avsåg förhållanden hänförliga 

till tiden före den 1 januari 2006. 

Slutligen har i åklagarnas yttrande angivits att det under alla omständigheter 

vid huvudförhandlingen i hovrätten stått klart för försvaret att de två nämnda 

deklarationstidpunkterna varit väsentliga i målet. De tilltalade synes heller inte 

hävda att hovrättens dom kommit som en överraskning för dem, utan har hänvisat 

till att hovrätten av rent formella skäl inte kunnat fälla dem till ansvar. De 

tilltalade har således haft alla möjligheter att försvara sig. 

Jag anser således att hovrätten inte dömt utöver vad som omfattas av åklagarens 

gärningsbeskrivning. Det finns därför inte skäl att meddela extraordinär 

dispens. 

Den nu inlämnade bokföringen 


De tilltalade hävdar att det bokföringsmaterial som åklagaren påstått inte har 

bevarats, och utgjort grunden för påståendet om bokföringsbrott, numera har 

överlämnats till Ekobrottsmyndigheten. Bokföringsmaterialet åberopas som 

bevisning i Högsta domstolen och påstås utgöra sådana nya omständigheter och 

bevis som sannolikt skulle ha lett till en annan utgång i målet. I vart föreligger 

det synnerliga skäl för en ny prövning. 

Bevarande av bokföringsmaterial 

Den som uppsåtligen eller av oaktsamhet åsidosätter bokföringsskyldighet enligt 

bokföringslagen (1999:1078) genom att underlåta att bokföra affärshändelser 

eller bevara räkenskapsinformation eller genom att lämna oriktiga uppgifter 

i bokföringen eller på annat sätt, döms enligt 11 kap. 5 § brottsbalken för bokföringsbrott, 

om rörelsens förlopp, ekonomiska resultat eller ställning till följd 

härav inte kan i huvudsak bedömas med ledning av bokföringen. 

Bokföringsbrottet är konstruerat som ett s.k. blankettstraffbud. Det innebär att 

dess innehåll när det gäller de materiella kraven på bokföringsskyldigheten 

framgår av bokföringslagen. Ett åsidosättande av bokföringslagens bestämmelser 

genom att t.ex. underlåta att bevara räkenskapsinformation kan alltså med-




föra ansvar för bokföringsbrott. Orden ”på annat sätt” i bestämmelsen innebär 

att i princip samtliga bestämmelser i bokföringslagen är straffsanktionerade. 

Bokföringslagen innehåller bestämmelser om att räkenskapsinformation ska 

bevaras och hur detta ska ske. Enligt 7 kap. 2 § första stycket bokföringslagen 

ska dokument m.m. som används för att bevara räkenskapsinformation vara 

varaktiga och lätt åtkomliga. De ska bevaras fram till och med det sjunde året 

efter utgången av det kalenderår då räkenskapsåret avslutades. Vidare ska de 

förvaras i Sverige, i ordnat skick och på betryggande och överskådligt sätt. 

Enligt 7 kap. 3 § bokföringslagen får, om det finns särskilda skäl och är förenligt 

med god redovisningssed, ett dokument som innefattar en verifikation, trots 

vad som anges i 2 §, tillfälligt förvaras utomlands. 

Bokföringsnämnden har i allmänna råd, BFNAR 2000:5 p. 9, uttalat att särskilda 

skäl för tillfällig förvaring utomlands av dokument som innefattar en 

verifikation föreligger när dokumentet behövs för att kunna återkräva skatt 

eller av annat skäl behöver uppvisas i original eller dokumentet behövs för att 

bokföring ska kunna ske i utlandet. När dokument förs ur landet ska företaget 

bevara en kopia av handlingen i Sverige. Vidare uttalas att så snart bokföring 

skett eller dokumentet har tjänat sitt syfte utomlands måste verifikationen återföras 

till Sverige. 

I 7 kap. 3 a och 4 §§ finns vissa undantag från huvudregeln som förutsätter 

anmälan eller tillstånd av Skatteverket eller Finansinspektionen. 


I gärningsbeskrivningen anges att de tilltalade såsom företrädare bedrivit bokföringsskyldig 

verksamhet i EPR och bl.a. ansvarat för att bolagets räkenskapsinformation 

bevarats i enlighet med bokföringslagens bestämmelser. Vidare 

påstås att de tilltalade underlåtit att bevara räkenskapsinformation för perioden 

14 maj 2003 – 31 december 2005. 

Hovrätten har funnit att det för den tid som åtalet avser saknas ett stort antal 

verifikationer. I domen noteras att PN uppgett att han bokfört affärshändelserna 

i bolaget och satt in verifikationerna i rätt ordning i en pärm som förvarades på 

hans kontor i Skara. Efter varje år skickade han pärmarna till Jungfruöarna, 

Jersey eller Schweiz, han mindes inte så noga. 

Hovrätten lämnade PNs uppgift om att han skickat verifikationerna utomlands 

utan avseende. Samtidigt gjordes följande notering. ”För övrigt ska enligt huvudregeln 

i 7 kap. 2 § bokföringslagen (1999:1078) räkenskapsinformation 

förvaras i Sverige.”.





I yttrandet från chefsåklagaren Mats Mattsson och f.d. vice chefsåklagaren 

Christer Ström uttalas att eftersom verifikationerna numera överlämnats till 

Ekobrottsmyndigheten kan PNs påstående om att han efter varje räkenskapsår 

skickat verifikationerna utomlands godtas. 

Enligt 7 kap. 2 § första stycket bokföringslagen ska räkenskapsinformation i 

form av t.ex. verifikationer bevaras fram till och med det sjunde året efter utgången 

av det kalenderår då räkenskapsåret avslutades. De ska förvaras i Sverige, 

i ordnat skick och på betryggande och överskådligt sätt. 

Verifikationerna har inte förvarats i Sverige. Det är uppenbart att inget av undantagen 

i 7 kap 3, 3 a eller 4 §§ är tillämpliga i målet. Detta påstås för övrigt 

inte heller av de tilltalade. Även om PNs påstående godtas har således verifikationerna 

avseende den aktuella tidperioden inte bevarats i enlighet med bokföringslagens 

bestämmelser. Hovrättens notering om att räkenskapsinformation 

enligt huvudregeln i 7 kap. 2 § bokföringslagen ska förvaras i Sverige kan inte 

tolkas på annat sätt än att hovrätten, även om PNs uppgifter lagts till grund för 

bedömningen, skulle ha funnit att verifikationerna inte bevarats på föreskrivet 

sätt. 

Enligt min mening innebär det faktum att verifikationerna nu återförts till Sverige 

inte skäl att meddela extraordinär dispens. För det fall hovrätten hade lagt 

PNs uppgifter till grund för sin bedömning och därtill utgått ifrån att verifikationerna 

någon gång framledes skulle kunna komma att återföras till Sverige så 

skulle detta inte sannolikt ha lett till att de tilltalade frikändes eller till att brottet 

skulle ha hänförts under en mildare straffbestämmelse än den som tillämpats. 

De nu ingivna skriftliga utsagorna 


Som nämnts i det föregående har PN till sitt överklagande bifogat två skriftliga 

utsagor av vilka påstås framgå att EPR självständigt anordnat pokerspel från 

servern i Kanada. Utsagorna är enligt PN undertecknade av VB, f.d. grundare 

av WPC, styrelseledamot och Group manager, respektive av JE, Director of 

Legal Affairs, vid f.d. WPC. 

PN åberopar i Högsta domstolen samma bevisning som i tingsrätten och i hovrätten. 

Dessutom åberopas det räkenskapsmaterial som överlämnats till 

Ekobrottsmyndigheten. PN har vidare angett att det, för det fall Högsta domstolen 

beviljar prövningstillstånd, även kan bli aktuellt att åberopa vittnesförhör 

med främst VB. Med förhöret skulle i så fall avses att styrka att EPR bedrivit 

självständig spelverksamhet från servern i Kanada.




I PNs överklagande påstås således inte att de nu ingivna skriftliga utsagorna 

utgör grund för Högsta domstolen att meddela extraordinär dispens. För det fall 

Högsta domstolen skulle meddela prövningstillstånd uppger PN att det kan bli 

aktuellt att åberopa vittnesförhör med VB. 

Enligt 54 kap. 13 § rättegångsbalken behöver Högsta domstolen vid avgörandet 

av om prövningstillstånd ska meddelas endast ta hänsyn till sådana omständigheter 

som har åberopats av klaganden. I artikeln Högsta domstolen – en jubilar 

i utveckling uttalar Olof Höglund att den aktuella regeln torde ha betydelse för 

den extraordinära dispensgrunden. I denna del anses inte samma ansvar vila på 

Högsta domstolen för prövningen som när det gäller prejudikatdispens. Enligt 

Höglund behöver Högsta domstolen vid extraordinär dispens bara bry sig om 

de dispensskäl som åberopas. Men i fall då det framgår, att grund för resning 

föreligger eller att domvilla förekommit, bör hellre prövningstillstånd meddelas 

än att HD senare ska få tillbaka målet i form av särskild ansökan om resning 

eller domvillobesvär (SvJT 1989 s. 187). 

PN åberopar inte de ingivna skriftliga utsagorna som grund för meddelande av 

extraordinär dispens. Jag vill emellertid ändå anföra följande. 

Hovrätten har sammantaget funnit att de tilltalades invändning om att EPR:s 

kärnverksamhet varit att självständigt anordna pokerspel på en av bolaget hyrd 

server är vederlagd. Vidare har hovrätten utifrån avtalet mellan EPR och WPC, 

EPR:s hemsida och övrig utredning inte funnit belägg för att EPR haft möjlighet 

att anordna egna pokerturneringar på WPC:s server. 

VBs utsaga är ställd till de tre tilltalades försvarare och är undertecknad i London 

den 31 mars 2012. Utsagan anges ha upprättats på försvararnas begäran. 

Enligt VBs utsaga var han grundare av Party Gaming Plc, styrelseledamot och 

Group Marketing Director manager fram till maj månad 2006. VB uppger att 

eftersom han inte kunnat minnas alla detaljer på grund av den tid som förflutit, 

får han grunda sin utsaga på interna e-postmeddelanden från en chef på Party 

Gaming efter ”interactions” med PU i februari 2005, och ytterligare e- 

postmeddelanden till juli 2005. VB konstaterar att WPC och EPR ingick avtal i 

maj månad 2003. Enligt VB delades vissa spel i WPC:s system mellan alla 

kunders spelare. Kunderna arrangerade även egna spel som endast var tillgängliga 

för deras spelare. Det stod EPR fritt anordna sådana egna spel och de 

gjorde också det regelbundet. 

JEs utsaga är ställd till den det kan beröra och undertecknad den 27 februari 

2012. Enligt utsagan är JE Director of Legal Affairs för ”bwin.party digital 

entertainment plc group of companies”. JE uppger att han blivit ombedd att 

bekräfta i vilken omfattning EPR, under avtalsförhållandet med WPC, hade 

möjlighet att organisera egna turneringar. Med hänsyn till sin roll i WPC och 

att han inte kom till företaget förrän i juni 2005 hade han då inte tillgång till




den typen av information. JE har ändå genomfört en undersökning, särskilt från 

bolagets förra ”Chief Marketing Officer and Founder”, VB. JE kan, utifrån den 

information han försetts med, bekräfta att EPR hade möjlighet att arrangera 

egna turneringar som endast var tillgängliga för deras spelare. EPR anordnade 

också sådana spel flera gånger dagligen. 

Varken VB eller JE har hörts i tingsrätten eller hovrätten. De skriftliga utsagorna 

har lämnats på förfrågan från de tilltalade och först efter det att hovrätten 

meddelat dom i målet. Utsagorna har lämnats under år 2012 och avser förhållanden 

under åren 2003 t.o.m. 2005. Uppgifterna i utsagorna är kortfattande 

och detaljfattiga. Ingen av uppgiftslämnarna redovisar sina egna minnesbilder 

av händelserna. Enligt VB grundar han sin utsaga på e-postmeddelanden från 

år 2005. JE uppger att han genomfört en undersökning, särskilt från bolagets 

förra ”Chief Marketing Officer and Founder”, VB. Vad denna undersökning 

gått ut på framgår inte. Inte heller framgår vilka kontakter som förevarit mellan 

VB och JE och vem av dem som gjort vad. 

Sammantaget anser jag att de skriftliga utsagorna har ett mycket begränsat bevisvärde. 

Utsagorna kan enligt min mening inte anses innebära att det framkommit 

sådana omständigheter eller bevis som är ägnade att framkalla tvivelsmål 

om hovrättens bedömning. Jag anser således att det inte finns synnerliga 

skäl för en prövning av hovrätten dom. 

Har de tilltalade varit faktiska företrädare efter den 8 november 

2005? 


I PNs överklagande uttalas att de tre tilltalade avträtt från sina befattningar som 

”directors” i EPR den 8 november 2005 och att de därefter inte varit legala 

ställföreträdare för bolaget. En förutsättning för att ålägga straffrättsligt ansvar 

för tiden därefter är att de tilltalade kan betraktas som faktiska företrädare för 

bolaget. För att så ska vara fallet krävs, enligt PN, att den tilltalade tagit så aktiv 

del i ett bolags förvaltning att han eller hon i praktiken fullgör en legal företrädares 

uppgifter. Han eller hon ska dessutom ha ett bestämmande inflytande 

över bolaget. 

Enligt PN saknas det helt stöd för att han efter den 14 februari 2006 på något 

sätt skulle ha tagit befattning med EPR i egenskap av faktisk företrädare. 

Vad gäller PD anser PN att det helt saknas stöd för att denne efter december 

2005 tagit befattning med EPR i egenskap av företrädare för bolaget. 

Enligt PN saknas det helt stöd för att PU efter den 8 november 2005 skulle ha 

tagit befattning med EPR i egenskap av företrädare för bolaget.




Med hänsyn till att den brottsliga gärningen såvitt avser inkomstskattedeklarationen 

för taxeringsåret 2006 fullbordas först i maj 2006 framstår det enligt PN 

som svårt att förstå vilka omständigheter som hovrätten lagt till grund för slutsatsen 

att det i målet är visat att samtliga tre tilltalade har varit faktiska företrädare 

för bolaget vid denna tidpunkt. Inte beträffande någon av dem finns någon 

omständighet som sträcker sig längre än till den 14 februari 2006. Slutsatsen 

måste anses som synnerligen uppseendeväckande när det gäller PU eftersom 

hovrätten själv anger att det helt saknas handlingar som binder honom till EPR 

efter den 8 november 2005. 

PN hävdar att domen ska ändras då det inte visats att de tilltalade varit faktiska 

företrädare för EPR i vart fall den 2 maj 2006. Frågan om de tilltalade varit 

faktiska företrädare för bolaget har i PNs överklagande redovisats under rubriken 

Domvilla. 

Även PU hävdar att det är mycket anmärkningsvärt att hovrätten bedömt att 

han varit faktisk företrädare för EPR efter den 8 november 2005. Enligt PU har 

hovrätten därmed felaktigt funnit att han varit faktisk företrädare i samband 

med den skattedeklaration som skulle ha ingivits i januari 2006 och den skattedeklaration 

som skulle ha ingivits i maj 2006. Utöver det som PN anför i sitt 

överklagande hänvisar PU till att kammarrätten i dom avseende honom personligen 

funnit att han inte haft något företrädarskap vare sig legalt eller faktiskt 

efter den 8 november 2005. Genom kammarrättens dom, som PU ingivit och 

åberopat i målet, har en väsentlig ändring av skatteeffekten uppkommit till 

förmån för honom. 

Enligt PU är domen i denna del uppenbart felaktig och fråga torde vara om 

domvilla. 


När det gäller tiden före den 8 november 2005 har hovrätten genom den i målet 

framlagda utredningen funnit styrkt att PN, PD och PU såsom legala och faktiska 

företrädare för EPR styrt och lett bolagets verksamhet. 

När det gäller frågan om PN, PD respektive PU varit faktiska företrädare för 

EPR i tiden efter den 8 november 2005 har hovrätten uttalat följande. 

Det framgår klart av handlingarna i målet att det har förekommit affärshandlingar 

i EPR även efter det att inkråmet sålts till WPC och efter det att de tre tilltalade 

avgått som ”Directors”. Det framgår också att i vart fall PN och PD även efter 

det att de avträtt som ”Directors” fortsatt att teckna EPR:s firma och att PN 

har haft kontroll över bolagets medel långt fram under 2006. Den sista löneutbetalningen 

till samtliga tre skedde i november 2005. 

I målet är visat att samtliga tre har varit faktiska företrädare för bolaget under 

hela den tid som bolaget har varit verksamt. De har gemensamt startat bolaget 

och drivit det med olika ansvarsområden, PN främst som ekonomiansvarig, PD




som främst ansvarig för finansiering och marknadsföring och PU för marknadsföring 

och affärsutveckling. De har också varit överens om att avveckla bolagets 

affärsverksamhet, sälja inkråmet och dela upp försäljningsintäkten. Det framgår 

att bolaget även efter försäljningen av inkråmet haft betydande intäkter från försäljningar 

i december 2005 till Jula och till iGlobalMedia på sammanlagt 

310 000 $. Det har också framkommit att bolaget genom PN betalat fakturor 

fram till slutet av februari 2006, och att fråga om bolagets likvidation uppkommit 

strax därefter. De intäkter som bolaget erhöll från försäljningen av inkråmet har 

delats upp mellan delägarna utan hänsyn till eventuella skatteeffekter. De tre får 

samtliga anses ha bedrivit näringsverksamhet i EPR fram till dess att verksamheten 

upphörde under våren 2006. De är därför samtliga tre ansvariga för de 

skatter och avgifter som kan påföras bolaget enligt de skattedeklarationer och inkomstskattedeklarationer 

som omfattas av åtalet. 

I sammanhanget bör också hovrättens bedömning avseende det subjektiva rekvisitet 

redovisas. 

Hovrätten finner övertygande visat att de tre tilltalade har varit fullt medvetna 

om att den verksamhet som bedrevs i EPR var såväl bokföringspliktig som skattepliktig. 

De har vidtagit omfattande åtgärder för att få verksamheten förlagd utanför 

Sverige och på sådana ställen där det saknades möjlighet till insyn och 

kontroll. Så har EPR registrerats på BVI och bankkonton öppnats i Schweiz. Deras 

agerande visar tydligt att de varit angelägna om att dölja sin verksamhet för 

svenska myndigheter. På annat sätt torde exempelvis deras ansträngningar att 

undanhålla skatteverket uppgifter om egna löner inte kunna förklaras. Även den 

omständigheten att de tre på BVI låtit registrera var sitt bolag, vars enda uppgift 

synes ha varit att stå som ägare till aktier i EPR talar för detta. 

Hovrätten finner övertygande visat att PN, PD och PU uppsåtligen tillsammans 

och i samförstånd begått de åtalade gärningarna. Åtalet är sålunda styrkt i sin 

helhet. 

Regleringen 

Med företagaransvar avses det straffrättsliga ansvar som en företagare kan 

drabbas av till följd av underlåtenhet att utöva tillsyn och kontroll över den 

verksamhet som han bedriver. Företagaransvaret är inte lagreglerat utan har i 

allt väsentligt utvecklats genom rättspraxis och doktrin (jfr prop. 2005/06: 59, 

s. 56 och Företagsbotsutredningens betänkande Straffansvar för juridiska personer, 

SOU 1997:127, Del A, s. 105). 

Frågan om företagaransvar utvecklas närmare på s. 68 ff. i boken Brotten i näringsverksamhet, 

Anna-Lena Dahlqvist och Rolf Holmquist, Norstedts juridik, 

2 uppl., 2010. Här anges bl.a. att företagaransvaret är direkt eller indirekt. Den 

som har ett direkt företagaransvar svarar fullt ut för sin passivitet och har en 

plikt att vara verksam för att förhindra brott som omfattas av företagaransvaret. 

Den som har ett indirekt företagaransvar ansvarar för sin passivitet om hans 

uppsåt omfattar att ett handlingsbrott begås. Såväl legala som faktiska företrädare 

konstateras i normalfallet ha ett direkt företagaransvar. Vidare uttalas följande 

(se s. 72).




När det gäller att bestämma en företagares straffrättsliga ansvar bör man hålla 

isär dennes allmänna straffrättsliga ansvar och företagaransvaret. Först bör man 

reda ut om det föreligger ett vanligt straffrättsligt ansvar. Om så inte är fallet 

återstår att undersöka om företagaransvar kan utkrävas. Följande schema rekommenderas: 

1. Föreligger vanligt gärningsmannaskap (aktivt eller passivt)? Om 

så är fallet utkrävs det ansvaret av företagsledaren. Annars går 

man vidare till punkt 2. 

2. Föreligger ansvar för medhjälp (råd eller dåd)? Om så är fallet utkrävs 

ett medhjälpsansvar av företagsledaren. 

3. Bara om 1 eller 2 inte föreligger uppkommer frågan om företagsledaren 

har åsidosatt sin skyldighet att hindra brott. 

Dahlqvist/Holmquist konstaterar att begreppet faktisk företrädare främst har 

utvecklats i rättspraxis men även förekommer i författningstext, nämligen i 4 § 

lagen (1986:436) om näringsförbud som nämner den ”som faktiskt har utövat 

ledningen av en näringsverksamhet”. Vidare uttalas följande (a.a. s. 82). 

Utmärkande för den faktiske företrädaren är att han eller hon – utan att ha ställning 

som legal företrädare – på grund av sin faktiska ställning har ett bestämmande 

inflytande över en juridisk persons, vanligtvis ett aktiebolags, medelsförvaltning 

och drift (NJA 1993 s. 740). Personen i fråga har oftast ett ekonomiskt 

intresse i verksamheten. Han eller hon kan exempelvis vara den verklige ägaren 

eller också ha satsat pengar i verksamheten. En faktisk företrädare har med andra 

ord reellt samma makt över den löpande förvaltningen som exempelvis en styrelse 

eller verkställande direktör har enligt ABL, men saknar av någon anledning 

en formell ställning som svarar mot den verkliga maktpositionen. 

Straffrättsligt drabbas den faktiske företrädaren av ett direkt företagaransvar 

(NJA 1974 s. 297, NJA 1979 s. 561 och NJA 1976 B 29, NJA 1993 s. 740). 

I festskrift till Nils Jareborg uttalar Suzanne Wennberg beträffande det passiva 

skattebrottet att påbudet att lämna deklaration riktar sig till den skattskyldige, 

vilket när den skattskyldige är en juridisk person, t.ex. ett aktiebolag, betyder 

att man måste lägga över en bro till någon eller några fysiska personer, som 

kan lastas för sin underlåtenhet att se till att deklaration avlämnats. Här kommer 

företagsledningen in i bilden och det är företagsledningen som kan ställas 

till svars för denna underlåtenhet, om företaget är ett aktiebolag. Enligt Suzanne 

Wennberg blir det för denna typ av brott aktuellt att ifrågasätta vem eller 

vilka personer som ingår i gruppen företagsledningen (Företagsledares ansvar 

för brott som begås i verksamheten, s. 653). 

I NJA 2012 N 5 var två justitieråd skiljaktiga beträffande motiveringen. Vad 

gäller företagaransvar i samband med passivt skattebrott uttalades följande. 

11. I fråga om passivt skattebrott hänförligt till ett skattesubjekt som är en juridisk 

person är utgångspunkten att den som intar ställning av ett verkställande beslutsorgan 

(typiskt sett den som ensam utgör styrelse eller är verkställande direktör) 

eller av ledamot i ett sådant organ (typiskt sett en styrelseledamot) är an-




svarssubjekt. Vidare kan den som utan att formellt inta ställning av ett verkställande 

beslutsorgan eller av ledamot i ett sådant organ på grund av sin faktiska 

maktställning vara ansvarig som sådan. En förflyttning av ansvarsplaceringen 

kan ske genom en straffrättsligt godtagbar delegering. Därutöver förefaller det 

inte föreligga något egentligt behov av principer för den straffrättsliga ansvarsplaceringen. 


Som framgått i det föregående avses med företagaransvar det straffrättsliga 

ansvar som en företagare kan drabbas av till följd av underlåtenhet att utöva 

tillsyn och kontroll över den verksamhet som han eller hon bedriver. En tilllämpning 

av företagaransvaret aktualiseras i de fall en företagare inte är ansvarig 

enligt ett allmänt straffrättsligt synsätt. Utmärkande för en faktiske företrädare 

för en juridisk person är att han eller hon – utan att ha ställning som legal 

företrädare – på grund av sin faktiska ställning har ett bestämmande inflytande 

över bolagets medelsförvaltning och drift. Vid passiva skattebrott ansvarar en 

faktisk företrädare för underlåtenhet att lämna in bolagets deklaration. För att 

företrädaren ska kunna dömas för skattebrott måste underlåtenheten, liksom 

övriga brottsrekvisit, vara täckta av uppsåt. 

Hovrätten har således efter att ha gått igenom och prövat den mycket omfattande 

muntliga och skriftliga bevisning som lagts fram i målet funnit utrett att 

de tre tilltalade även i tiden efter den 8 november 2005, fram till dess att EPR:s 

verksamhet upphörde våren 2006, varit faktiska företrädare för bolaget. PN, 

PD och PU har enligt hovrätten gemensamt startat bolaget och drivit det med 

olika ansvarsområden. De har också varit överens om att avveckla bolagets 

affärsverksamhet, sälja inkråmet och dela upp försäljningsintäkten mellan sig 

utan hänsyn till eventuella skatteeffekter. PN, PD och PU har därför befunnits 

ansvariga för de skatter och avgifter som kan påföras bolaget enligt de skattedeklarationer 

och inkomstskattedeklarationer som omfattas av åtalet. 

Hovrätten har vidare funnit bevisat att PN, PD och PU varit medvetna om att 

verksamheten i EPR var bokförings- och skattepliktig samt att de uppsåtligen 

tillsammans och i samförstånd begått de åtalade gärningarna. Enligt hovrätten 

har de således uppsåtligen tillsammans och i samförstånd underlåtit att till 

Skatteverket lämna bl.a. den skattedeklaration som skulle ges in i januari 2006 

och den inkomstdeklaration som skulle ges in i maj 2006. Uppsåtet har också 

omfattat frågan om skatteundandragande. 

Jag kan inte se att hovrätten vid sin bevisprövning eller vid den efterföljande 

rättsliga bedömningen på något sätt har förfarit felaktigt. Det saknas därför 

enligt min mening skäl att meddela extraordinär dispens. 

Ingen av de tilltalade hävdar i sina respektive överklaganden att det finns förutsättningar 

för Högsta domstolen att meddela prejudikatdispens när det gäller




frågan om de tilltalade varit faktiska företrädare för EPR efter den 8 november 

2005. Jag vill ändå kort beröra denna fråga. 

Hovrätten har som nämnts prövat PNs, PD´ och PUs straffrättsliga ansvar efter 

att ha gått igenom och värderat en mycket omfattande muntlig och skriftlig 

bevisning. Bevisfrågor är generellt sett inte lämpade för en prövning av Högsta 

domstolen. Det finns enligt min uppfattning inte något moment i hovrättens nu 

aktuella bevisvärdering som gör att en prövning av Högsta domstolen skulle 

vara av vikt för ledning av rättstillämpningen. 

Utifrån de omständigheter som lagts till grund för bedömningen ligger hovrättens 

prövning i linje med praxis och de ovan redovisade uttalandena i doktrinen. 

Det finns därför enligt min mening inte heller skäl för Högsta domstolen 

att meddela prejudikatdispens. 

Slutligen vill jag kommentera vad PU uttalat om att kammarrätten i en dom 

avseende honom personligen funnit att han inte haft något företrädarskap för 

EPR vare sig legalt eller faktiskt efter den 8 november 2005. 

Vid 1996 års reform av skattebrottslagen konstruerades det centrala skattebrottet 

om från ett effektbrott till ett farebrott. I förarbetena uttalades att en konsekvens 

härav är att de allmänna domstolarna inte längre är formellt bundna av 

ett avgörande som träffats i skatteprocessen. Det kunde emellertid förväntas att 

de allmänna domstolarna även fortsättningsvis som regel kommer att följa förvaltningsdomstolarnas 

avgöranden i själva skattefrågan (se prop. 1995/96:170 

s. 91 f. och 157). 

I det nu aktuella fallet avser skattebrottsåtalet ansvar för underlåtenhet att deklarera 

för EPR varvid fara uppkommit för skatteundandragande i bolaget. Den 

kammarrättsdom som PU åberopat avser däremot hans egen inkomsttaxering 

och han hänför sig till vad kammarrätten uttalar i sina domskäl. Därtill kommer 

att processmaterialet i hovrätten och kammarrätten inte är detsamma. Hovrätten 

har som nämnts prövat de tre tilltalades straffrättsliga ansvar efter att ha gått 

igenom och värderat en mycket omfattande muntlig och skriftlig bevisning. 

Enligt min mening kan det inte råda någon tvekan om att hovrätten haft att 

självständigt ta ställning till PUs ansvar i nu aktuellt avseende. 

Jag anser således att det inte heller av denna anledning finns skäl att meddela 

extraordinär dispens. 

Bevisning m.m. 

Jag ber att få återkomma med bevisuppgift för det fall Högsta domstolen skulle 

komma att meddela prövningstillstånd i målet.




Kerstin Skarp 

Lars Persson 

Kopia till: 

Ekobrottsmyndigheten, Rätts- och utvecklingsenheten (EBM B-2012/0090) 

Ekobrottsmyndigheten, Första ekobrottskammaren i Malmö (EBM B-2012/0090)

Ã M 2012 4144 grovt skattebrott

Create successful ePaper yourself

Delete template?

Save as template?

ÃM 2012 4144 grovt skattebrott